Corona-Krise: Lohnsteuerliche Behandlung von Lohnersatzleistungen

Ursächlich hierfür sind eine unendliche Vielzahl der Corona-krisenbedingten wirtschaftlichen und rechtlichen Folgeerscheinungen, insbesondere die von der Bundes- und den Landesregierungen angeordneten Ladenschließungen und Betriebsstillegungen, Beschäftigungsverbote, Lieferengpässe, fehlende Neuaufträge, Kündigungen bereits bestehender Aufträge, krankheitsbedingte Ausfälle des Personals, Maßnahmen zum Schutz des Personals, etc. Anstatt sich mehr oder minder routiniert mit den alltäglichen betrieblichen Dingen auseinanderzusetzen, stehen eine Vielzahl von Unternehmen sowie tausende Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer plötzlich und ohne Vorankündigung vor ganz neuen Herausforderungen. Das betrifft auch die Lohn- und Gehaltsabrechnung.

Lohnersatzleistungen

Arbeitnehmer haben bei Vorliegen der gesetzlichen Voraussetzungen Anspruch auf Kurzarbeitergeld in Höhe von 60 % bzw. 67 % ihres letzten Nettoentgelts. Die Bundesregierung hat im Rahmen des großangelegten Maßnahmenpaketes zur Soforthilfe aufgrund der Corona-Pandemie die Hürden für den Zugang zum Kurzarbeitergeld abgesenkt und den Leistungsumfang erweitert.

Kurzarbeitergeld

Soweit Arbeitnehmer anstelle des Arbeitslohns Lohnersatzleistungen erhalten, z.B. Kurzarbeitergeld, ist dieses nach Maßgabe von § 3 Nr. 2a EStG steuerfrei. Die Steuerfreiheit kommt auch für Arbeitslosengeld, Teilarbeitslosengeld und Zuschüsse zum Arbeitsentgelt in Betracht. Auch wenn das Kurzarbeitergeld steuerfrei ist, ist der Arbeitgeber dazu verpflichtet, das Kurzarbeitergeld im Lohnkonto als steuerfreie Lohnersatzleistung aufzuzeichnen und entsprechend in der Lohnsteuerbescheinigung auszuweisen (Zeile 15) auszuweisen.

Verdienstausfallentschädigung nach § 56 Infektionsschutzgesetz

Nach Maßgabe von § 56 IfSG (Infektionsschutzgesetz) haben Arbeitnehmer Anspruch auf Verdienstausfallentschädigung, wenn diesen, ohne selbst erkrankt zu sein, ein behördliches Beschäftigungsverbot auferlegt wird und sie in häusliche Quarantäne geschickt werden. Die Verdienstausfallentschädigung in den ersten 6 Wochen ist vom Arbeitgeber vorzufinanzieren, wird aber auf Antrag von den zuständigen Landesbehörden erstattet. Ab der 7. Woche wird die Verdienstausfallentschädigung direkt und unmittelbar von der zuständigen Behörde gewährt.

Nach Maßgabe von § 3 Nr. 25 EStG sind Entschädigungen, die nach dem Infektionsschutzgesetz gewährt werden, steuerfrei.

Progressionsvorbehalt

Steuerfreie Lohnersatzleistungen unterliegen nach Maßgabe von § 32b Absatz 1 Nr. 1 EStG dem sog. Progressionsvorbehalt. Der Progressionsvorbehalt kommt im Rahmen der Veranlagung zur Einkommensteuer zur Anwendung. In diesem Zusammenhang werden die steuerfreien Lohnersatzleistungen für die Berechnung des Steuersatzes fiktiv in die lohnsteuerliche Bemessungsgrundlage einbezogen. Im Ergebnis kommt für die übrigen steuerpflichtigen Einkünfte nicht der Regelsteuersatz, sondern ein höherer Steuersatz zur Anwendung.

Arbeitnehmer, die steuerfreie Lohnersatzleistungen erhalten, sind dazu verpflichtet, für dieses Jahr eine Einkommensteuererklärung abzugeben. Der betriebliche Lohnsteuerjahresausgleich darf bei der Gewährung von steuerfreien Lohnersatzleistungen im Rahmen der Lohn- und Gehaltsabrechnung nicht durchgeführt werden.

Nicht ausgezahlte Vergütungen

Aufgrund des lohnsteuerlichen Zufluss-Prinzips ist nur der Arbeitslohn der Arbeitslohn zu unterwerfen, der tatsächlich ausgezahlt wird. Arbeitslohn, der nicht ausgezahlt wird, braucht grundsätzlich nicht der Lohnversteuerung zu unterwerfen.

Nachzahlung von Arbeitslohn

Arbeitslohn, der zu einem späteren Zeitpunkt ausgezahlt/nachgezahlt wird, z. B. wenn sich der Arbeitgeber nicht mehr in Liquiditätsschwierigkeiten befindet, ist als sonstiger Bezug zu behandeln. Soweit Arbeitslohn für mehrere Jahre nachgezahlt wird, kann ggf. eine Lohnversteuerung im Rahmen der Fünftelregelung erfolgen.

Besonderheiten beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer

Bitte beachten Sie die Besonderheiten beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer. Bei einem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer gilt abweichend nicht das allgemeine Zufluss-Prinzip, sondern die sog. Zufluss-Fiktion. Das bedeutet, dass der Arbeitslohn nicht im Zeitpunkt des tatsächlichen Zuflusses, sondern im Zeitpunkt der Fälligkeit der Lohnversteuerung zu unterwerfen ist.

Diese Regelung kommt insbesondere dann zum tragen, wenn ein beherrschender Gesellschafter-Geschäftsführer sich sein nach dem Anstellungsvertrag fälliges Gehalt aus Liquiditätsgründen erst zu einem späteren Zeitpunkt auszahlt. In diesem Fall ist eine Lohnversteuerung durchzuführen, obwohl es nicht ausgezahlt worden ist.

Der Autor:

Volker Hartmann ist Diplom-Finanzwirt, Lohnsteueraußenprüfer und Betriebsprüfer im aktiven Dienst der Hamburger Finanzverwaltung. Volker Hartmann hat langjährige Prüfungs­erfahrungen, insbesondere bei Kapitalgesellschaften aller Branchen und Größen. Er ist seit vielen Jahren Referent und Autor beim Verlag Dashöfer. Seine Seminare zeichnen sich durch eine besondere Praxisnähe aus.

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