Vor allem in der Zeit der Jahresabschlusserstellung kommt dem Teilwert eine entscheidende Bedeutung zu. Liegt der Teilwert voraussichtlich dauernd unter den fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten, kann der Steuerpflichtige eine außerplanmäßige Abschreibung vornehmen und damit den steuerlichen Gewinn mindern. Eine Teilwertabschreibung kann nur zum Bilanzstichtag und nicht auf einen beliebigen Tag zwischen zwei Bilanzstichtagen vorgenommen werden.
Der Gesetzgeber gibt dem Steuerpflichtigen nur eine allgemeine Definition des Teilwertes an die Hand. Aus diesem Grund kann der Teilwert grundsätzlich nur im Wege der Schätzung nach den Verhältnissen des Einzelfalles ermittelt werden. Im Rahmen der Schätzung des Teilwerts gelten die Wiederbeschaffungskosten als Ober- und der Einzelveräußerungspreis als Untergrenze. Der Teilwert ist ein ausschließlich objektiver Wert, der von der Marktlage am Bilanzstichtag bestimmt wird; es ist unerheblich, ob die Zusammensetzung und Nutzbarkeit eines Wirtschaftsguts von besonderen Kenntnissen und Fertigkeiten des Betriebsinhabers abhängt.
Damit der Schätzung im Rahmen der Teilwertermittlung nicht Tor und Tür geöffnet ist, hat die Rechtsprechung so genannte Teilwertvermutungen aufgestellt:
- Im Zeitpunkt des Erwerbs oder der Fertigstellung eines Wirtschaftsguts entspricht der Teilwert den Anschaffungs- oder Herstellungskosten (nicht ohne weiteres übertragbar auf den Erwerb eines Unternehmens oder Mitunternehmeranteils),
- bei nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens entspricht der Teilwert auch zu späteren, dem Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung nachfolgenden Bewertungsstichtagen den Anschaffungs- oder Herstellungskosten,
- bei abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens entspricht der Teilwert zu späteren, dem Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung nachfolgenden Bewertungsstichtagen den um die lineare AfA verminderten Anschaffungs- oder Herstellungskosten,
- bei Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens entspricht der Teilwert grundsätzlich den Wiederbeschaffungskosten. Der Teilwert von zum Absatz bestimmten Waren hängt jedoch auch von deren voraussichtlichem Veräußerungserlös (Börsen- oder Marktpreis) ab.
- Der Teilwert einer Beteiligung entspricht im Zeitpunkt ihres Erwerbs den Anschaffungskosten. Für ihren Wert sind nicht nur die Ertragslage und die Ertragsaussichten, sondern auch der Vermögenswert und die funktionale Bedeutung des Beteiligungsunternehmens, insbesondere im Rahmen einer Betriebsaufspaltung, maßgebend.
Dem Steuerpflichtigen steht jederzeit die Möglichkeit offen, die Teilwertvermutung zu widerlegen. Sie ist widerlegt, wenn anhand konkreter Tatsachen und Umstände dargelegt und nachgewiesen wird, dass die Anschaffung oder Herstellung eines bestimmten Wirtschaftsgutes von Anfang an eine Fehlmaßnahme war oder dass zwischen dem Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung und dem maßgeblichen Bilanzstichtag Umstände eingetreten sind, die die Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsgutes nachträglich zur Fehlmaßnahme werden lassen. Die Teilwertvermutung ist auch widerlegt, wenn vom Steuerpflichtigen der Nachweis erbracht wird, dass die Wiederbeschaffungskosten am Bilanzstichtag niedriger als der vermutete Teilwert sind. Der Nachweis erfordert es allerdings, dass die behaupteten Tatsachen objektiv feststellbar sind.
Die Teilwertvermutung gilt auch bei Zahlung eines Überpreises. Ein beim Erwerb eines Grundstücks gezahlter Überpreis rechtfertigt für sich allein genommen keine Teilwertabschreibung auf den niedrigeren Vergleichswert zu einem späteren Bilanzstichtag. Eine Berufung auf eine Fehlmaßnahme allein im Hinblick auf die Zahlung eines Überpreises ist ausgeschlossen. Der Überpreis nimmt jedoch an einer aus anderen Gründen gerechtfertigten Teilwertabschreibung in dem Verhältnis teil, das dem gegenüber dem Anschaffungszeitpunkt gesunkenen Vergleichswert entspricht.
Zu beachten ist, dass die Teilwertabschreibung gegenüber der Drohverlustrückstellung Vorrang besitzt. Damit erfasst das steuerliche Verbot der Rückstellungen für drohende Verluste (§ 5 Abs. 4a EStG) nur denjenigen Teil des Verlustes, der durch die Teilwertabschreibung nicht verbraucht ist (BFH vom 7.9.2005, BStBl 2006 II S. 298).
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